El Impuesto sobre Instrumentos Bancarios de Crédito u otros de naturaleza semejante (Impuesto 1 x 1000) III

 

EL IMPUESTO SOBRE INSTRUMENTOS BANCARIOS DE CRÉDITO U OTROS DE NATURALEZA SEMEJANTE (IMPUESTO 1 x 1000) III

Por: Abogado Eduardo Lara Salazar

edularalaw@gmail.com

 

Unos estudiantes de Especialización me formularon una petición  acerca de hacer una tercera o cuarta entrega de este Impuesto, porque – según su decir – no hay mucho material en doctrina que lo aborde.

De todas maneras, les dije que así existiera o no, gustosamente accedí – por lo menos – a considerar una siguiente a las publicadas previamente, dado mi desempeño.

Al igual que los demás ramos rentísticos posee los elementos comunes que lo configuran, como los sujetos, hecho imponible, base imponible, exoneraciones, exenciones, entre otros.

Ya se ha manifestado de los sujetos, hecho imponible, por lo menos.

Otro de los componentes de la obligación tributaria que distingue a un impuesto, tasa o contribución de otro es la llamada Base de Cálculo o Base Imponible.

-        Ahora bien, ¿qué es la base imponible?

El profesor Manuel González Carrizales en su libro “Temas de Derecho Tributario”, Talleres Tipográficos Miguel Ángel García e hijo, Caracas, Venezuela, 1987;  aporta que se trata de la concreción del hecho generador para conocer en cuál medida queda afectado por el impuesto.

Nos da  el pedestal para su cálculo y poder aplicar las ratas, tipos o tarifas de imposición.

Continúa el mencionado autor (Ob. Cit.).

“… es pues, un ´quantum´ o magnitud que requiere de elementos de medición que nos debe dar la ley (ordenanzas en el caso de los municipios) y que solo ésta puede fijar como lo señala expresamente el Código Orgánico Tributario…”       

 

Otra voz autorizada es la del profesor Humberto Romero-Muci en su obra “Jurisprudencia Tributaria Municipal”, Editorial Jurídica Venezolana, Caracas, Venezuela, 1996, cuando refiere:

 

“… la base imponible es el parámetro legal al que se aplica el tipo impositivo a fin de cuantificar, caso por caso, el importe de la prestación tributaria. La base imponible se convierte en la plataforma, en la magnitud sobre la cual opera el tipo de gravamen…”  

 

Una tercera y calificada opinión del punto la constituye el profesor José Juan Ferreiro Lapatza en su  “Curso de Derecho Financiero Español”, Ediciones Marcial Pons, Madrid, España, 1996; lo resume con la expresión si no hay base imponible no hay cuota, no nace la obligación tributaria.

La otra pregunta es ¿dónde tiene lugar la Base Imponible en este Impuesto?

Muchas veces no se evidencia de manera expresa en el texto legal, por lo que hay que recurrir a la interpretación; aquí hay que evocar al Código Orgánico Tributario (COT, 2020) para entender la situación, por ser referencia legal válida para todos los ámbitos.

Si solamente a la ley le corresponde crear, modificar o suprimir el tributo; establecer el hecho imponible; fijar la alícuota del tributo, la base de cálculo e indicar los sujetos, entre otros.

De la interpretación el (COT, 2020), como sus antecesores, señala que las normas tributarias se interpretarán con arreglo a todos los métodos admitidos en Derecho, atendiendo a su fin y significación económica, pudiéndose llegar a resultados restrictivos o extensivos de los términos contenidos en las normas tributarias, haciendo la salvedad con la analogía no puede implementarse para la creación de tributos, exenciones, exoneraciones, incentivos, tipificar ilícitos ni establecer sanciones.

Hay casos como en el Estado Aragua que la Ley de Régimen Tributario (2023), aprobada con ocasión de la entrada en vigencia de la Ley Orgánica para la Coordinación y Armonización de las Potestades Tributarias de Estados y Municipios (LOCAPTEM, 2023), que nos aporta:

“…El impuesto del uno por mil (1x1000) establecido en este capítulo, se causará:

 

1. En caso de los instrumentos crediticios al momento de la emisión, suscripción o formalización de los mismos por parte de las instituciones bancarias o financieras cuyas sedes principales, oficinas, agencias o sucursales se encuentren ubicadas en el territorio del Estado Aragua.

 

2. En caso que los instrumentos de pago, tales como órdenes de pago, fideicomiso u otro que tenga como fin satisfacer el pago de los contratos de obras, servicios o bienes al momento de su respectiva emisión o formalización por parte de los entes u órganos del sector público nacional, estadal o municipal ubicados en la jurisdicción del Estado Aragua.

 

Parágrafo Primero. La base imponible del impuesto a pagar o retener, según sea el caso, será el que resulte de multiplicar el monto neto de los instrumentos crediticios o instrumentos de pago, por el cero entero con una milésima (0,001), correspondiente a la alícuota impositiva de cualquier monto.

Monto Bruto – IVA = Monto Neto

Cálculo del Impuesto uno por mil (1x1000) = Monto Neto * 0,001”

            (Negrillas mías)

El texto transcrito arroja luces pues toma en consideración que el tributo en referencia grava la totalidad del monto otorgado por el instrumento bancario, aun cuando también podrían coexistir otros ramos rentísticos, bien sean nacionales, estadales o municipales; como ya se ha acotado, el hecho imponible constituye el factor diferenciador para evitar la invasión o intromisión en la competencia tributaria de otra administración.

Al estudiar distintas leyes que regulan este Impuesto no se evidencian exenciones ni exoneraciones, que es distinto no sujeción del tributo, dada su naturaleza, pues se asocia a un acto de comercio objetivo, como regula el Código de Comercio Venezolano (1955).

Tampoco suelen encontrarse incentivos.

Lo que sí es previsible encontrar son deberes formales y materiales, al igual que sanciones.

Si se trata de deberes formales podrían mencionarse:

·   Inscribirse en registros exigidos para el desempeño de la actividad, lo que permite el control y seguimiento del contribuyente, tanto de la entidad bancaria como del contribuyente-solicitante-beneficiario del instrumento.

·         Implementación de formularios establecidos por la Administración.

·         Emisión, entrega de comprobantes, especialmente en los casos de retención o percepción.

·         Llevar libros.

·         Suministrar información requerida legítimamente por la Administración Tributaria.

·         Permitir el control de la Administración Tributaria.

·         Conservar la documentación por el tiempo exigido por la norma.

·         Presentar declaraciones.

En materia de deberes materiales:

Incumplimiento en la obligación de retener o percibir, tales como no retener o percibir; hacerlo por menos de lo que corresponde; no enterar o hacerlo  fuera del tiempo fijado por la norma.

Entrando en el campo sancionatorio, es menester recordar que los estados no pueden excederse de las sanciones establecidas por el (COT, 2020), en atención al ejercicio de la potestad armonizadora mediante leyes nacionales proveniente desde la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela (CRBV, 1999), traducido más recientemente con la aprobación de la (LOCAPTEM, 2023).

En otra oportunidad se tocarán tópicos relacionados con el tema.

 

El Impuesto sobre instrumentos bancarios de crédito u otros de naturaleza semejante (Impuesto 1 x 1000) II

 

EL IMPUESTO SOBRE INSTRUMENTOS BANCARIOS DE CRÉDITO U OTROS DE NATURALEZA SEMEJANTE (IMPUESTO 1 x 1000) II

Por: Abogado Eduardo Lara Salazar

edularalaw@gmail.com

 

Como sucede en el nivel nacional o el municipal, los impuestos poseen elementos en común para no trastocar el ordenamiento jurídico, especialmente por la trascendencia de lo tributario.

Para el caso del Impuesto que es objeto de estas líneas, hay que hacer la distinción que es de naturaleza estadal, es decir, solamente puede ser ejercida su acción con ocasión del territorio del estado (provincia o entidad federal) de que se trate.

Véase con un ejemplo.

Si el Estado Bolivariano de Miranda creó el tributo le está vedado ir a cobrarlo al Estado Bolívar y viceversa.

Ahora bien, existen unos factores de conexión que podrían dar pie a dudas en cuento su ámbito territorial; esto se explica así:

Si un trámite va a realizarse o surtir plenos efectos en la jurisdicción del Estado Miranda – como se decía en el párrafo anterior – puede exigir la aplicación, como sería la emisión del pagaré bancario, así la institución bancaria no tenga domicilio allí, pero que posean sucursales o agencias y la emisión y otorgamiento sea en su jurisdicción, sin importar el municipio.

Esto tiene como finalidad que no sea burlada la potestad tributaria ni la competencia sobre sus ramos propios; también es frecuente encontrar que, aun cuando provenga de otros lugares, se ha de causar el Impuesto; aquí se puede abrir una brecha acerca de múltiple e indebida imposición, lo que  - a veces – se evidencia como en otras no, por aquello de la forma cómo es planteado.

Esto significa lo que se denomina como Principio de Territorialidad, puesto que –tanto los estados como municipios – no abarcan íntegramente la geografía venezolana, como sí sucede con lo nacional.

Como sujeto activo del Impuesto es la entidad federal de que se trate, correspondiendo a la Administración Tributaria Estadal el ejercicio de la competencia, siempre y cuando exista la ley que crea y regula tal impuesto emitida por el Consejo Legislativo (poder legislativo estadal).

Esto puede hacerse bajo diversos medios de gestión, ya que puede ser hecho en forma centralizada o desconcentrada; en el primero de los casos se encontrará en alguna de las Secretarías Estadales, generalmente denominada como Hacienda, Finanzas o una semejante.

En lo desconcentrado la figura típica son las llamadas Superintendencias.

No se acostumbra utilizar las formas descentralizadas por la naturaleza del tributo, aunque podrían estar presentes en otros ramos.

Los sujetos pasivos son los mismos a que se contrae el Código Orgánico Tributario (COT, 2020), como ya se mencionó en la anterior entrega; aquí se da la característica que se designan como agentes de retención y/o percepción a los bancos y demás sociedades financieras, quienes se encuentran en la obligación de auxiliar a la Administración Tributaria.

Se hace la salvedad con el signo “/”,   la expresión “y/o” porque un banco puede – perfectamente y pasa con frecuencia – que cumple ambos roles, porque al ser el emisor del título de crédito, se facilita la retención del importe correspondiente, quedando en el convenio suscrito o la designación proferida por la Administración Tributaria, los términos de enteramiento.

Generalmente las leyes que lo regulan lo fijan expresamente o dejan en manos de la Administración Tributaria su ejecución.

La percepción se puede dar cuando el sujeto activo, por razones de seguridad y transparencia establece que los tributos se cancelen a través de bancos; al igual que lo anterior, el convenio suscrito o la designación proferida por la Administración Tributaria, los términos de enteramiento.

Acerca del Hecho Imponible, lo cual el (COT, 2020) como el presupuesto establecido por la ley para tipificar el tributo y cuya realización origina el nacimiento de la obligación tributaria.

Es uno de los elementos que permiten diferenciar un tributo de otro, especialmente con impuestos dentro o de distinto nivel territorial; un ejemplo de ello lo constituye el que hoy nos tiene presentes, pues no es igual a otros como el Impuesto sobre la Renta o al Valor Agregado, ambos nacionales.

Una cosa muy distinta es que sobre el patrimonio de un contribuyente graviten varios impuestos, como sucede con los mencionados en los casos en que se solicite y obtenga un préstamo materializado, por ejemplo, con un pagaré bancario.

El (COT, 2020) aporta algunas consideraciones sobre hecho imponible cuándo se puede causar la obligación tributaria; al respecto sostiene que puede ser:

1.- Desde el momento que se haya realizado alguna o todas las circunstancias fácticas necesarias para generar en la norma el tipo previsto para que el tributo pueda ser exigido.

2.- Cuando se producen los supuestos normativos (subsunción de la norma) con los presupuestos del instrumento regulador conforme el ordenamiento.

En este caso cuando se solicita y obtiene el crédito se hace detraible del patrimonio del contribuyente en favor de la Administración Tributaria; un ejemplo se encuentra en la Ley de Régimen Tributario del  Estado Zulia (2023) al establecerlo con la formalización u otorgamiento de instrumento de crédito a favor de personas naturales o jurídicas por parte de instituciones bancarias o financieras situadas en jurisdicción de esa entidad federal. 

Por su parte, en el Estado Aragua, la ley con idéntica denominación (2023) fija en el tiempo para el momento de la emisión del instrumento crediticio, lo cual pasa también por la suscripción o  formalización a través de instituciones bancarias o financieras cuyas sedes principales, oficinas, agencias o sucursales se encuentren ubicadas en el territorio del Estado Aragua.

Un tercer caso se puede ver en el Estado Anzoátegui, la cual regula los tributos estadales (2023), señaló como hecho imponible la formalización u otorgamiento de instrumentos crediticios a favor de personas naturales o jurídicas por parte de instituciones bancarias o financieras que se encuentren en el Estado Anzoátegui, aun su domicilio sea en otra entidad, pero lo fija como factor de conexión, siempre y cuando se genera desde allí. 

Nótese que siempre se menciona la expresión institución bancaria o financiera, lo cual pasa por haber cumplido con los lineamientos previstos por la legislación nacional para desempeñarse como tal.

Para el momento de estas líneas el marco regulatorio para lo bancario se encuentra en el  Decreto con Rango, Valor y Fuerza de Ley de Instituciones del Sector Bancario (2014), es decir, producto de una ley habilitante, cuyo objeto es establecer el marco legal para la constitución, funcionamiento, supervisión, inspección, control, regulación, vigilancia y sanción de las instituciones que operan en el sector bancario venezolano, bien sean públicas, privadas o de cualquier otra forma de organización permitida.

Esto significa que los contribuyentes que se dediquen a la intermediación financiera regulados por este instrumento legal, se encuentran sometidos al Impuesto.

Se entiende como intermediación financiera, de acuerdo con el texto legal nacional supra, la actividad que llevan a cabo las instituciones bancarias que consiste en la captación legítima de fondos bajo cualquier modalidad y su colocación en créditos o inversiones en títulos valores emitidos o avalados por el Estado, mediante las operaciones permitidas por las leyes.  

Hasta la aprobación de la Ley Orgánica para la Coordinación y Armonización de las Potestades Tributarias de Estados y Municipios (LOCAPTEM, 2023), la cual es por ejecución de la norma constitucional (1999) establecida por el artículo 156, numeral 13, que trata sobre la armonización tributaria; era frecuente encontrar en los estados que el tributo en referencia tenía como objeto gravar la emisión de instrumentos de créditos en base al 1 x 1000, 1 x 500, 5 x 1000.

Traducido a términos más simples se detrae del contribuyente el Impuesto a razón de Un Bolívar, Dos o Cinco – según se hubiere establecido -  por cada un mil bolívares que se reflejen en el instrumento de crédito.

Ahora bien, a partir de su vigencia, todas las entidades federales que tengan creado e implementado dicho Arbitrio, deberán someterse – por obra de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela (CRBV, 1999) – a las normas armonizadoras dictadas por la Asamblea Nacional, siendo esta Ley Orgánica producto de ello, no siendo la única como se verá más adelante.

En tal sentido la (LOCAPTEM, 2023) tiene como objeto la armonización de las potestades tributarias que corresponden a los estados y municipios, estableciendo los principios, parámetros, limitaciones, tipos impositivos y alícuotas aplicables de conformidad con la (CRBV, 1999).

Del Impuesto de estas líneas estatuye:

“… El impuesto estadal por el otorgamiento de créditos a favor de personas naturales o jurídicas por parte de los bancos y demás instituciones financieras, cuyas sucursales o agencias se encuentren ubicadas en la jurisdicción de cada estado y del Distrito Capital, no podrá exceder de un bolívar por cada mil bolívares (1x1000).”

 

“… El impuesto establecido en este artículo se causará al momento de la emisión del instrumento crediticio.”

Ello va en concordancia con el (COT, 2020) acerca de la oportunidad del cumplimiento de la obligación tributaria, siendo el medio por excelencia el pago; nos enseña que deberá hacerse por los sujetos pasivos, en el lugar y la forma que indique la ley, lo que deberá ocurrir en la misma fecha en que deba presentarse la correspondiente declaración.

Lógicamente, dada la dinámica de este tributo, se entiende que se produjo el pago al ser emitido y realizada la retención en la fuente.

Como quiera que la Administración Tributaria debe cumplir y hacer cumplir las normas legales acerca del Impuesto, suelen encontrase disposiciones tendentes al control y seguimiento, lo que se traduce en deberes formales, tales como inscripción en registros, utilización de formularios, entre otros, para hacer efectiva la percepción de los ingresos tendentes al sostenimientos de las cargas públicas estadales.

Ello también se observa en el (COT, 2020).

Se mencionaba la circunstancia que con antelación existían normas armonizadoras tributarias, más allá de la (LOCAPTEM, 2023); ejemplos palpables y vigentes se observan en el (COT, 2020) en materias como prescripción, sanciones, deberes formales, deberes materiales, entre otros.

En otra oportunidad se tocarán tópicos relacionados con el tema.

 

El Impuesto sobre instrumentos bancarios de crédito u otros de naturaleza semejante (Impuesto 1 x 1000) I

 

EL IMPUESTO SOBRE INSTRUMENTOS BANCARIOS DE CRÉDITO U OTROS DE NATURALEZA SEMEJANTE (IMPUESTO 1 x 1000) I

Por: Abogado Eduardo Lara Salazar

edularalaw@gmail.com

 

Dentro del reparto de ramos rentísticos estadales, hay uno que interactúa con las competencias nacionales, como tantos otros.

Se trata del Impuesto sobre instrumentos bancarios, especialmente los de crédito.

Si bien los que hacen uso del sistema bancario han de pensar que las regulaciones son exclusivamente nacionales, se encuentran en un error.

El ordenamiento venezolano, si bien le confiere al Poder Nacional la legislación, supervisión, control y otros elementos del desempeño de las entidades bancarias, no es menos cierto que el legislador tributario conserva la posibilidad de fijar el interés sobre distintas manifestaciones de riqueza, entendida esta no como lo contrario a pobreza de exceso de recursos.

Existen presupuestos fijados por ley para cada tributo y principia con una circunstancia fáctica exigible para ser pagado por concepto de causarse el impuesto, tasa o contribución que lo origina según su propia ley nacional o estadal (ordenanzas en el caso de los municipios).

El hecho imponible le permite distinguir las distintas fijaciones del legislador para gravar las manifestaciones de riqueza de los sujetos pasivos sin que surjan intromisiones indebidas en las áreas competenciales de las distintas administraciones tributarias; ejemplo de ello es cuando se enfoca hacia la propiedad, el lucro, el consumo, la transferencia patrimonial gratuita u onerosa, entre otros.

El Código Orgánico Tributario (COT, 2020) considera al hecho imponible como el presupuesto establecido por la ley para tipificar el tributo y cuya realización origina el nacimiento de la obligación tributaria.

Como se ha mencionado por quien suscribe en otras ocasiones, los contribuyentes buscan aumentar su patrimonio mediante la realización de actos de diversa índole, entre los que resaltan los de comercio, con miras a mejorar su calidad de vida; por tal motivo, siendo lo concerniente con lo bancario una forma para aumentar el patrimonio de las personas naturales o jurídicas que hacen uso de él. El legislador no podía quedar indiferente.

El crédito, siempre ha sido y es un apalancamiento para el crecimiento de la economía porque permite que el comercio obtenga los recursos para proyectos como industrias, fábricas, entre otros; otra vertiente son los títulos de deuda pública y otros de naturaleza semejante – propios del Derecho Financiero, bien sea público o privado, según sus casos - siendo una actividad propulsora de enriquecimiento, resultaba imperioso aplicar supuestos regulatorios o normativos, por lo que la tributación entendió - desde sus inicios - que se trataría de un campo fértil para procurar ingresos al Estado a todo nivel.

El enriquecimiento, desde la perspectiva tributaria, es todo aquello que engrosa el patrimonio por pequeño que parezca.

Esto, a su vez, se vincula estrechamente con la llamada capacidad contributiva, pues permite medir la gradación requerida para detraer del patrimonio particular, los recursos para el sostenimiento de las cargas públicas.

El común puede manejar que impuestos como el sobre la renta (ISLR) o al valor agregado graven la actividad bancaria, no resulta extraño, pero pocos parecen recordar que los estados (provincias, entidades federales) tienen a su cargo un impuesto que grava lo bancario.

Se hace hincapié que no se vincula con la ganancia o utilidad de dichos sujetos pasivos; cuando se detallen los elementos de este Arbitrio se entenderá mejor.

Para el presente caso, las entidades federales (estados) gozan de autonomía y poseen su propia Hacienda Pública. Está conformada por los bienes, ingresos y obligaciones que forman su activo y pasivo, así como los demás bienes y rentas cuya administración le corresponda.

Al igual que en lo nacional y municipal, los tributos también se clasifican en impuestos, tasas y contribuciones, solo que – para el {ámbito estadal – ni el Constituyente de 1999 ni el legislador han previsto la asignación de contribuciones.

Sostiene Abelardo Vásquez Berríos en su publicación “La Descentralización y sus efectos en los tributos municipales en Venezuela”, que aparece en el libro “Temas sobre Tributación Municipal”, Fondo Editorial Asociación Venezolana de Derecho Tributario (AVDT), Caracas, Venezuela, 2005; el tributo por excelencia, como expresión del poder coactivo del Estado, es el impuesto. 

Se trata - dice el mencionado autor (Ob. Cit.) - de un instrumento jurídico político donde se manifiesta el carácter despótico de ese poder. Al crearse un impuesto, no se le consulta a la sociedad si se puede o no; mejor aún, si gusta, conviene o no a los ciudadanos.

Ello está fundado en la necesidad del Estado de proveerse recursos financieros provenientes de terceros para que cumpla sus fines.

Todo tributo requiere de elementos para su implementación.

Acerca de los sujetos, se clasifican en activos y pasivos. Los primeros encuadran con el acreedor del tributo, bien sea la República, estados o municipios; posteriormente, existen algunos entes, es decir, administración pública descentralizada, los cuales pueden encontrarse en los tres niveles territoriales,  como los institutos autónomos o públicos, a los cuales se les confirió el ejercicio de competencias tributarias, de acuerdo con la materia de que se trate.

Ejemplo de lo nacional se observa en la seguridad social y la formación o capacitación a cargo del Instituto Venezolano de los Seguros Sociales (IVSS) con las llamadas contingencias (Vejez, nupcias, sobrevivientes; por ejemplo) y el Instituto Nacional de Capacitación Educativa Socialista (INCES).

En el impuesto objeto de estas líneas, el activo suele ser el Ejecutivo Estadal, por órgano de gestión directo o actividad desconcentrada

Como pasivos están previstos los mismos a que se contrae el Código Orgánico Tributario (COT, 2020): contribuyentes y responsables.

Otro de los componentes es la base imponible.

-        Ahora bien, ¿qué es la base imponible?

El profesor Manuel González Carrizales en su libro “Temas de Derecho Tributario”, Talleres Tipográficos Miguel Ángel García e hijo, Caracas, Venezuela, 1987;  aporta que se trata de la concreción del hecho generador para conocer en cuál medida queda afectado por el impuesto.

Nos da  el pedestal para su cálculo y poder aplicar las ratas, tipos o tarifas de imposición.

Continúa el mencionado autor (Ob. Cit.).

 

“… es pues, un ´quantum´ o magnitud que requiere de elementos de medición que nos debe dar la ley (ordenanzas en el caso de los municipios) y que solo ésta puede fijar como lo señala expresamente el Código Orgánico Tributario…”       

 

Otra voz autorizada es la del profesor Humberto Romero-Muci en su obra “Jurisprudencia Tributaria Municipal”, Editorial Jurídica Venezolana, Caracas, Venezuela, 1996, cuando refiere:

 

“… la base imponible es el parámetro legal al que se aplica el tipo impositivo a fin de cuantificar, caso por caso, el importe de la prestación tributaria. La base imponible se convierte en la plataforma, en la magnitud sobre la cual opera el tipo de gravamen…”   

 

El profesor José Juan Ferreiro Lapatza en su  “Curso de Derecho Financiero Español”, Ediciones Marcial Pons, Madrid, España, 1996; lo resume con la expresión si no hay base imponible no hay cuota, no nace la obligación tributaria.

Esto será clave más adelante.

En otra oportunidad se tocarán tópicos relacionados con el tema.