¿PUEDE GRAVAR EL IMPUESTO A
LAS ACTIVIDADES ECONÓMICAS (ISAE) LAS VENTAS DE EXPORTACIÓN? II
Por: Abogado Eduardo Lara
Salazar
Dando continuación a la entrega
anterior corresponden otros elementos del planteamiento para brindar la
respuesta a la pregunta.
Dentro del elenco competencial
asignado al Poder Nacional por la Constitución de la República Bolivariana
(CRBV, 1999) se encuentran la creación, organización, recaudación,
administración, control sobre los gravámenes a la exportación de bienes y
servicios, así como el régimen del comercio exterior y aduanero.
El Decreto con rango, valor y
fuerza de Ley Orgánica de Aduanas (2020) señala a quién le concierne el
ejercicio de la potestad aduanera, así como todos los aspectos de la
administración aduanera, bien sea desde la óptica como actividades de orden
administrativo al igual que el conjunto de organismos que las ejecutan.
De allí que el Texto Fundamental
establezca como limitaciones al ejercicio de la potestad tributaria de los
municipios, las siguientes:
“1.- No podrán crear aduanas ni impuestos de importación, de exportación
o de tránsito sobre bienes nacionales o extranjeros, o sobre las demás materias rentísticas de la competencia nacional.
2.- Gravar
bienes de consumo antes de que entren en circulación dentro de su territorio.
3.- Prohibir el
consumo de bienes producidos fuera de su territorio, ni gravarlos en forma
diferente a los producidos en él.”
(Negrillas
mías)
Surgen en virtud que la
Administración Aduanera tiene a su cargo intervenir, facilitar y controlar la
entrada, permanencia y salida del territorio nacional de mercancías objeto del
tráfico internacional, los medios de transporte que las conduzcan y otros elementos
que le rodean para la determinación y aplicación del régimen jurídico
relacionados.
Por otro lado, los impuestos al
consumo – como al tabaco o alcohol, por ejemplo – son de la competencia
nacional, lo cual se evidencia en sus respectivas leyes de regulación, al mencionar aspectos tales como: fabricación,
exportación, importación, entre otros.
La competencia municipal en los
ramos rentísticos como el alcohol – por ejemplo - está bien delineadas y se
refieren a otros aspectos, quedando perfectamente diferenciadas para que no
haya intromisión de uno y otro ámbito.
En palabras de Manuel Antonio
González Carrizales en su libro “Compendio de las legislaciones financiera y
aduanera venezolanas”, Marga Editores, Caracas; para que pueda considerarse la
actividad impositiva aduanera su origen o causación se origina por el paso
legítimo de la mercancía a través del territorio aduanero, con destino a éste o
fuera de él. Son distintos el contrabando o la falsificación que constituyen
ilícitos, aunque implique la noción de entrada o salida de aquél.
Para el caso que nos ocupa será
la salida del territorio aduanero de Venezuela hacia otro distinto. Supone para
el mencionado autor:
· - Paso de mercancías y no de personas, ya que lo
referido con los movimientos migratorios de las personas se rige por otro
ordenamiento, el cual también es de la competencia nacional.
· - A través de las dependencias establecidas para
ello: aduanas.
· - Desde o para otros territorios aduaneros.
· - A título definitivo.
La legislación venezolana ha
previsto como Administración Aduanera al Servicio Nacional Integrado de
Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), regido – desde la visión de
organización - por el Decreto con rango, valor y fuerza de Ley del Servicio
Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT, 2015), ya
que existen otras disposiciones normativas.
Autores como Hayle Rivas Caripe o
Marcos Osorio han dedicado su trayectoria profesional a la materia aduanera;
del primero se pueden mencionar “Legislación Aduanera” y el “Diccionario de
Aduanas y Comercio Exterior”, ambos por la Editorial Volumen, Caracas; del
segundo “Las Mercancías” Aforo Editorial, Caracas, Venezuela, 2008.
Al igual que el principio de
legalidad administrativa o el de reserva legal tributaria, con los cuales se
explica lo que es dable a cada órgano o ente público para la ejecución de las
competencias previstas para ellos en función de los fines del Estado, resulta
pertinente hacer unas consideraciones para delimitar.
Esto conduce a la discusión sobre la potestad reguladora y la tributaria.
La polémica surge porque se partió de la base que cuando una actividad
económica poseía regulación legal (régimen) por parte del Poder Nacional o, más
específicamente, se reservaba a éste, los niveles estadal y municipal nada
tenían que buscar en lo tributario, quedando vedado cualquier esfuerzo o
iniciativa del ejercicio de sus competencias, porque se entendió que también
gozaba de una exclusividad en favor de aquél.
Ejemplos bajo esta situación se veían en telecomunicaciones, alcoholes, tabaco,
entre otros.
También se reseña que el criterio no era reiterado ni pacífico.
Bien lo aclara la (CRBV, 1999) cuando estatuye que:
“…La potestad tributaria que corresponde a los
Municipios es distinta y autónoma de las potestades reguladoras que esta
Constitución o las leyes atribuyan al Poder Nacional o Estadal sobre
determinadas materias o actividades”
Una sentencia de la Sala Constitucional del Máximo Tribunal de fecha 04 de
marzo de 2004, que resolvió un Recurso de Interpretación intentado por el
Alcalde del Municipio Simón Bolívar del Estado Zulia, donde se tocó lo atinente
con la potestad reguladora y su contraste con la tributaria. Dicho fallo es
emblemático porque resulta esclarecedor; a continuación de éste se transcribe:
“… En el artículo
156 del Texto Fundamental donde figura la lista de competencias del Poder
Nacional, las mismas que para el Alcalde del Municipio Simón Bolívar del
Estado Zulia son meramente ´reguladoras´
- salvo el numeral 12 – lo que
implicaría que no incluyen una reserva de poder tributario, mientras que
para las cuatro empresas de hidrocarburos que han presentado el segundo de los
recursos implican efectivamente esa
pérdida, entendiendo que el poder de regulación abarca el de imposición
exclusiva…”
“…De todos
esos numerales es predicable el mismo aserto: no deben confundirse potestades
de regulación con las de tributación.
“…Es más: la
Sala manifiesta la misma extrañeza que el Alcalde del Municipio Simón
Bolívar del Estado Zulia, pues no
encuentra la razón para negar la tributación en algunas materias reguladas por
el Poder Nacional y no en otras…” (Negrillas
mías)
Un ejemplo citado en ella son la banca y seguros, pues son dos sectores
regulados y controlados totalmente por el Poder Nacional y - la doctrina,
legislación ni jurisprudencia – no disputan la competencia ni el ejercicio de
ella por parte del Municipio para exigir los tributos locales.
Hay que recordar – brevemente – los tipos de competencias municipales,
según la (LOPPM, 2010): propias, concurrentes, descentralizadas y delegadas.
Lo importante de esto es que en la categoría de las concurrentes están
situadas muchas de las previstas por la norma constitucional a que alude la
sentencia, como el transporte terrestre.
La profesora Adriana Vigilanza García en su libro “La Federación
Descentralizada: Mitos y realidades en el reparto de los tributos y otros
ingresos entre los entes políticos territoriales en Venezuela”, Los Ángeles
Editores, Maracaibo, Estado Zulia, Venezuela,
2010; reseña el caso desde una perspectiva práctica.
Si se observan bien los
lineamientos generales de la (LOPPM, 2010) sobre el hecho imponible del ISAE no
se deja entrever – en ningún momento – que se grave una actividad específica,
por lo que se reproduce lo expresado por Edgar Moya Millán (Ob. Cit.).
La profesora Betty Andrade
Rodríguez en su ponencia durante las XXXIV Jornadas J.M. Domínguez Escovar,
Barquisimeto, Estado Lara, 2009; sobre este punto señaló - citando decisión del
Tribunal Supremo de Justicia - que se
han generado de la disposición constitucional que fija las limitantes para
Estados y Municipios (CRBV, Artículo 183), dos interpretaciones acerca del
gravamen de las operaciones realizadas por una empresa cuyo producto se destina
a la exportación:
“…a) Es legítimo
exigir el pago del Impuesto sobre Actividades Económicas sobre las ventas de
exportación: Este impuesto grava el ejercicio de actividades económicas, con
independencia del destino de los bienes. En consecuencia, este impuesto no es
un tributo a la exportación, pues no grava la salida de bienes del país.
b) El artículo
183.1 de la Constitución prohíbe exigir el pago de tributos municipales sobre
las ventas destinadas a la exportación: Corresponde al Poder Nacional la definición
de las políticas de exportación. El impuesto aumenta la estructura de costos de
los exportadores, produciendo resultados no deseados por el Poder Nacional. De
allí que solo el Poder Nacional puede determinar cuáles tributos recaen sobre
esa actividad, justificándose que no pueden recaer impuestos municipales sobre
ella…”
La jurisprudencia del Máximo
Tribunal en Sala Político Administrativa, la cual tiene a su cargo conocer en
alzada de los procesos contenciosos tributarios, en fecha 07 de mayo de 2008,
caso: “Pfizer de Venezuela”; estableció que el ISAE no es un tributo dirigido
expresamente a gravar las ventas de exportación.
La Ley Orgánica del Poder Público
Municipal del 2006, vigente para la época - se circunscribe a gravar
“…cualquier actividad lucrativa de carácter independiente, aun cuando dicha
actividad se realice sin la previa obtención de licencia sin menoscabo de las
sanciones que por esa razón sean aplicables…”
Ello se mantiene en la vigente
(2010).
Como ha apuntado la doctrina, el
ISAE no se trata de un impuesto a
las ventas o al consumo, como tampoco al capital, pero el hecho que grava los
ingresos brutos productos de las ventas no significa que invada competencias
del nivel nacional, específicamente con los impuestos sobre la renta, impuesto al
valor agregado o aduanas. Sin embargo, la ordenanza que lo regule debe ser
cuidadosa para no invadir aspectos propios de estos.
A la fecha se está adelantando un
plan de armonización tributaria lo que pasa – sin duda – por la modificación de
ordenanzas en este Impuesto, dada su naturaleza, ya que el Código Orgánico
Tributario (COT, 2020) ordena que no se podrá utilizar la Unidad Tributaria
(UT) por parte de entidades que no sean las previstas en él, dejando un período
para su reajuste; uno de los índices considerados es con la criptomoneda Petro
creada por el Gobierno Nacional.
En otra oportunidad se tocarán
tópicos relacionados con el tema.
Se sugiere al lector dar un
vistazo a los artículos de mi autoría denominados “De la Hacienda Municipal”,
“Sistema Tributario Venezolano”, “Municipio y Presupuesto”, “Los Bienes
Municipales”, “Municipio y Planificación”, “La Ley de los CLPP del año 2015”,
Municipio y reforma habilitante 2014: Ley Orgánica de Bienes Públicos”
“Municipio y reforma habilitante 2014: Ley de Gestión Comunitaria”, “Municipio
y reforma habilitante 2014: Ley de Registros Público y Notariado”, “El Consejo
Federal de Gobierno”, “Municipio y reforma habilitante 2014: Ley de
Planificación Pública y Popular”, “El Catastro Municipal”, “Municipio y Régimen
de Tierras”, “Municipio y Régimen de Tierras Rurales”, “Municipio y Servicios Públicos”, “El
Impuesto sobre Actividades Económicas”, “El Establecimiento Permanente”,
“Retención en materia de ISAE”, “El Impuesto sobre Inmuebles Urbanos”, “Las
Contribuciones Especiales Municipales”, “Las Tasas”, “El Síndico Procurador
como Fiscal de la Hacienda Municipal”, “Indisponibilidad de la obligación
tributaria en el ámbito municipal”, “Procedencia o no de la novación en las
obligaciones tributarias”, “El C.O.T. como norma supletoria en lo municipal”,
“Indisponibilidad de la Obligación Tributaria”, “El Fondo de Compensación
Interterritorial”, “El Municipio Indígena”, “El Situado Municipal”, “El
Territorio Insular Miranda”, “Las Dependencias Federales”, “El Impuesto sobre
Predios Rurales”, “El Impuesto sobre Transacciones Inmobiliarias”, “¿Está
sujeta al pago del Impuesto sobre Actividades Económicas (ISAE) la enajenación
de un fondo de comercio?”, “Gravabilidad de los servicios profesionales por el
ISAE”, “Gravabilidad por el ISAE en el caso de indemnización por danos”, “Los
Impuestos Municipales como base para apuntalar la federación, descentralización
y autonomía”, “Los Ingresos Brutos en el
ISAE”, “¿Pueden ser gravados con el
Impuesto sobre Actividades Económicas (ISAE) la agricultura, cría, pesca y la
actividad forestal?”, entre otros; que se encuentran publicados en www.eduardolarasalazarabogado.blogspot.com
para tener mayor información sobre lo aquí tratado.
No lo olvide, el país se
construye desde sus municipios.
