LA CONTRIBUCIÓN (MUNICIPAL) SOBRE PLUSVALÍA DE PROPIEDADES INMUEBLES CAUSADA POR CAMBIOS DE USO O DE INTENSIDAD EN EL APROVECHAMIENTO FRENTE AL IMPUESTO SOBRE LA RENTA (NACIONAL) II
Por: Abogado Eduardo Lara Salazar
Partiendo de la noción de plusvalía, siguiendo al Diccionario de la Real Academia de Lengua Española, como acrecentamiento del valor de una cosa por causas extrínsecas a ella; en el mismo sentido se puede observar en el Diccionario de Ciencias Políticas y Sociales de Manuel Osorio.
El Constituyente de 1999, asignó a los municipios la contribución por plusvalía causada por cambios de uso o de intensidad en el aprovechamiento, lo que se amplió un poco en la Ley Orgánica del Poder Público Municipal (2010), la cual dicta unas pautas generales que sirven para las ordenanzas que la desarrollan.
Tiene su génesis en las competencias urbanísticas locales, de las cuales se aprovechó el legislador tributario para considerarlo como un factor de enriquecimiento, haciéndolo gravable.
Ahora bien, a nivel del impuesto sobre la renta, también figura la plusvalía como materia objeto de él.
Desde la entrega anterior quedó la interrogante si la concepción del legislador nacional y municipal pudieron haber incurrido o no en una doble imposición, lo que atentaría contra el contribuyente.
Una vez más, la explicación se encuentra en el hecho imponible, pues permitiría la multiplicidad de incidencias tributarias en el patrimonio de un sujeto pasivo. Un ejemplo de ello lo constituyen los inmuebles que se encuentran en un entorno urbano, pues son gravados – al momento de una operación de venta – con el impuesto sobre la renta, el impuesto sobre inmuebles urbanos y el impuesto sobre transacciones inmobiliarias, además de tasas y timbres fiscales.
Cada uno de esos tributos persigue – a los ojos del legislador – manifestaciones de riqueza gravables y hace lo propio con la implementación de las formas que a bien tuvo para ello.
Si la contribución por plusvalía no estuviera satisfecha para la presentación del documento ante la oficina de registro, ésta se encuentra en el impostergable deber de colaborar con las administraciones tributarias y exigir que se proceda a efectuarla con antelación, pues debe constar la solvencia en cada uno de acuerdo con los lineamientos establecidos por los textos legales que los rigen.
Aun cuando pudiere darse el caso de no acreditarse tras la no interpelación para el otorgamiento, la administración tributaria municipal conserva sus competencias plenas, sin perjuicio de la determinación de responsabilidades.
La Ley Orgánica del Poder Público Municipal (2010) como el Código Orgánico Tributario (2020) nos recuerdan un principio contenido en el Decreto con rango, valor y fuerza de Ley Orgánica de la Administración Pública (2014), reproduciendo la norma constitucional sobre la materia, el deber de cooperación y colaboración institucional para el cumplimiento de los fines del Estado, como sería en este caso, el sostenimiento de las cargas públicas.
Específicamente, los dos primeros textos normativos lo tienen previsto así:
“… Todas las autoridades civiles, políticas, administrativas y militares de la República, de los estados y el Distrito Capital, los registradores, notarios y jueces, así como los particulares, están obligados a prestar su concurso para la inspección, recaudación, administración y resguardo de los ingresos municipales y a denunciar los hechos de que tuviere conocimiento que pudiesen constituir ilícito tributario contra la Hacienda Pública Municipal.”
“… Las autoridades civiles, políticas, administrativas y militares de la República Bolivariana de Venezuela, de los estados y municipios, los colegios profesionales, asociaciones gremiales, asociaciones de comercio y producción, sindicatos, bancos, instituciones financieras, de seguros y de intermediación en el mercado de capitales, los contribuyentes, responsables, terceros y, en general, cualquier particular u organización, están obligados a prestar su concurso a todos los órganos y funcionarios de la Administración Tributaria y suministrar, eventual o periódicamente, las informaciones que con carácter general o particular le requieran los funcionarios competentes…”
(Subrayado mío)
Siendo el hecho imponible, de conformidad con el Código Orgánico Tributario (2020), el presupuesto establecido por la ley (ordenanzas cuando provengan de municipios), para la tipificación del tributo y cuya realización desencadena el nacimiento de la obligación tributaria, ella no nace por el solo hecho que el contribuyente hace el reconocimiento a través de un acto de declaración, como sería una autodeterminación en uno de los tantos impuestos que utilizan ese mecanismo para facilitar los procesos y la recaudación o cuando la Administración hace uso de sus competencias y procede mediante vía oficiosa; reproduciendo las enseñanzas del profesor Luis Fraga P. en su libro en su libro “La Defensa del Contribuyente”.
Prosigue el mencionado autor (Ob. Cit.) que - realmente - va a emerger al producirse el factor desencadenante, como es el hecho imponible, cuya definición arroja que se trata de la ocurrencia de un hecho jurídico en el mundo exterior que afecta la vida de los sujetos de la relación sin que tenga que mediar o no su voluntad. Acaece con comportamientos activos como hacer, dar, transferir, permanecer, entre otros; unido a la individualización del agente (sujeto pasivo) como del receptor del tributo (sujeto activo) en un tiempo fijado por la norma y lugar.
En el caso del Impuesto sobre la Renta se encuentra la plusvalía por el aumento de valor de un bien inmueble, con base en el ajuste por inflación, ya que los inmuebles se encuentran comprendidos dentro de los activos no monetarios, de los cuales se haya percibido esa manifestación de enriquecimiento durante el período anual.
Se reitera la aportación de los profesores Núnez Díaz y Rodríguez García sobre la caracterización de la contribución sobre plusvalía, pues allí queda plasmado de forma expresa el hecho imponible diferenciador del impuesto sobre la renta.
Al mirar hacia la Contribución por Plusvalía, siguiendo a Roberta Núnez Díaz en su libro “La Contribución Especial por Plusvalía debida a cambios de uso o intensidad en aprovechamiento de terrenos” de Roberta Núñez Díaz; se aprecia:
“…ingresos propios de carácter tributario, distintos a las tasas e impuestos, que pueden crear y exigir los municipios, mediante sus leyes respectivas (Ordenanzas), a los propietarios de bienes inmuebles ubicados en jurisdicción de ese ente exactor cuando, por causas extrínsecas a las voluntades de esos particulares, estos hayan experimentado un acrecentamiento en el valor de sus bienes inmuebles en virtud de la especial actividad estatal que representa la implementación, mediante ordenanza, de planes de ordenación urbanística que cambien el uso o intensifiquen el aprovechamiento de esos inmuebles y cuyas sumas tributarias deberán, por ley, ser destinadas a sufragar los gastos de obras o servicios públicos en las zonas que el ente exactor decida invertir…” (Paréntesis y subrayado de E.L.S.).
A mayor abundamiento, la voz autorizada del profesor Armando Rodríguez García en su trabajo “Las Contribuciones Urbanísticas” dentro del libro “Tributación Municipal en Venezuela”, expresa que:
“…A diferencia de lo que sucede con la Contribución por Mejoras, esta fórmula fiscal (Contribución por plusvalía) es exclusivamente municipal y el hecho generador no está relacionado con la ejecución de obras públicas o instalación de servicios, es decir, a inversiones o gastos en infraestructura, realizados por organismos públicos municipales. No se trata entonces de un mecanismo o fórmula para recuperar inversiones públicas…”
“… (E)l hecho generador del tributo está en el incremento de valor que experimenten las propiedades inmobiliarias. Si bien ese incremento debe estar causado a los efectos de la contribución especial, por razones específicas o concretas, como lo son los cambios de uso o intensidad de aprovechamiento fijados por los planes de ordenación urbanística, se trata de elementos perfectamente diferenciales, siendo solamente el incremento de valor, el que puede generar la aplicación del tributo y además, (es) el que sirve de base de cálculo para su liquidación, …”
(Paréntesis y subrayado de E.L.S.)
Si se da una lectura del Decreto con rango, valor y fuerza de Ley de Impuesto sobre la Renta (2015), el enfoque allí dado es hacia el ajuste por inflación, lo que no se cruza o interfiere con la actividad municipal de la aprobación de un instrumento jurídico urbanístico, como sería un cambio de zonificación mediante ordenanza, pues lo que persigue la ley nacional en referencia es – tomando el criterio del autor Manuel Candal Iglesias en su libro “Aspectos Fundamentales de la Imposición a la Renta en sociedades en Venezuela” - eliminar la distorsión que la inflación originaría en la determinación del enriquecimiento neto gravable sujeto al Impuesto.
Dice ese autor que el ajuste por inflación aspira que esté acorde con la economía en la cual se desenvuelven los negocios de los contribuyentes.
Los inmuebles como edificios o terrenos, como se dijo supra, están comprendidos en la categoría de activos no monetarios, por lo que – prosigue Candal (Ob. Cit.) en una economía inflacionaria los valores de los activos y pasivos no monetarios deben ser actualizados, debido a que se expresan en una moneda histórica que está sufriendo la pérdida en su poder de compra.
Aquí hay que hacer una salvedad referida a los bienes que poseen cláusula de reajustabilidad, pues no se encuentran sometidos al reajuste por inflación, pero sí deben ceñirse al tipo de cambio o valor de reajustabilidad al cierre de cada ejercicio fiscal, al igual que el cumplimiento de deberes formales.
- ¿Solamente interviene el hecho imponible para gravar a un sujeto pasivo?
El hecho imponible no es el único elemento para gravar a los contribuyentes, pero es el que mejor permite la explicación en un tema que puede lucir muy técnico y denso al común.
Esto se podría explicar así.
Para la construcción del tributo hay otros elementos que sirven de piso para – sobre éste – practicar la imposición; como no puede haber tributos con carácter confiscatorio, el legislador se vale de un concepto denominado Base Imponible, el cual permite hacer el cálculo en cada caso.
A estas alturas pueden apoyar las nociones Manuel González Carrizales en su libro “Temas de Derecho Tributario Venezolano” sobre la base imponible; nos enseña que no es otra cosa que la concreción del hecho generador en cada contribuyente para conocer en qué medida queda afectado por el impuesto. Ella nos da, a la vez, el elemento de cálculo para aplicar las ratas o porcentajes, tipos o tarifas. Es el quantum o magnitud que requiere de elementos de medición proporcionados por la ley (ordenanza cuando emana de los municipios) y que solamente ella nos puede indicar.
Muchas veces se va a encontrar el lector que el parámetro para gravar el enriquecimiento son los llamados ingresos brutos; esto significa que se hará la operación matemática sobre lo percibido o por percibir, según sea el caso, sin aplicar costos ni deducciones.
El legislador los establece en diversos tributos, aunque no es uniforme acerca de los parámetros; por ejemplo, si se da un vistazo a la legislación nacional sobre ciencia y tecnología, lo que está a cargo del legislador nacional, al contrastarlo con lo municipal en el impuesto sobre actividades económicas, donde la Ley Orgánica del Poder Público Municipal (2010) los define y deja en las ordenanzas su desarrollo, sentando directrices a los concejales acerca de cómo se ha de concebir y manejar el arbitrio.
Tampoco están en todos los tributos.
La misma legislación en impuesto sobre la renta los menciona para luego – en el curso de la preparación de la declaración y posterior pago – se encuentra el contribuyente con pasos que debe agotar.
En otra oportunidad se tocarán tópicos relacionados con el tema.
No lo olvide, el país se construye desde sus municipios.
