IMPUESTO A LAS GANANCIAS FORTUITAS E IMPUESTO AL JUEGO Y APUESTAS LÍCITAS,
¿DOBLE IMPOSICIÓN? I
Por: Abogado Eduardo Lara Salazar
Me encontraba en una reunión de trabajo y, durante una pausa,
alguien – no vinculado con lo jurídico ni tributario - me preguntó sobre el
título que motiva estas líneas, quedando a deber un artículo que respondiera
esa inquietud y, como dice el refrán, lo prometido es deuda.
Lo primero a considerar es el
tipo de tributo.
Siguiendo el legislador
venezolano - en todos los niveles - la clásica tripartita clasificación de
impuestos, tasas y contribuciones, faltaría analizar si la denominación
aplicada en ambos casos es correcta.
Es oportuno recordar que, desde
la perspectiva territorial, los poderes públicos son nacional, estadal y
municipal. Ello lo mantuvo la Constitución de la República Bolivariana de
Venezuela (CRBV,1999) y ha sido tradición por más de un siglo.
En los Impuestos su exigencia no implica contraprestación, como
ocurre con las tasas, ni tampoco es a instancia de parte interesada, sino que
el sujeto activo de la relación tributaria (municipio) está en la obligación de
recaudarlo en razón de los principios de sostenimiento de las cargas públicas e
indisponibilidad de la obligación tributaria.
El Diccionario de Ciencias
Políticas, Económicas y Sociales de Manuel Ossorio nos enseña que son las
aportaciones obligatorias e impersonales establecidas legalmente y pagaderas periódicamente
para repartir entre las personas afectadas por el pago (contribuyentes) para el
sostenimiento de los gastos públicos.
Siguiendo a Héctor Belisario
Villegas en su libro “Curso de Finanzas, Derecho Financiero y Derecho
Tributario”, Novena Edición, Editorial Astrea, Buenos Aires, Argentina,
2005; indica que las Tasas son el tributo cuyo hecho
imponible está integrado por un hecho o circunstancia relativos al
contribuyente y por una actividad del Estado que se refiere o afecta en mayor o
menor medida a aquél.
Ada Ramos en su obra sobre “Tributos Municipales, Guía para las autoridades
locales”, Publicaciones FUNDACOMUN, Caracas, 1998; se pronuncia como características de las
tasas así:
“…a.- Es una categoría de Tributo derivada del
poder de imperio del Municipio creada por Ley (Ordenanza).
b.-
Tiene carácter obligatorio, por lo cual no es una prestación voluntaria o
facultativa del obligado a pagarla.
c.-
El presupuesto de hecho es el desarrollo de una actividad estatal que atañe al
obligado.
d.-
Tiene su origen en las Ordenanzas.
e.-
Constituye la cuota parte que paga el contribuyente por la contraprestación de
un servicio público.
f.-
La tasa debe ajustarse al costo del servicio…” (Paréntesis de E.L.S.)
Por último, las Contribuciones
Municipales son de dos tipos:
- Plusvalía
de las propiedades generadas por cambio de uso o de intensidad de
aprovechamiento con los que se vean favorecidos por planes de ordenación
urbanística y cualesquiera que se determinen por ley.
- Otra
de las contribuciones es la de Mejoras, derivadas de la ejecución de obras
públicas o por servicios municipales; ambas tienen en común que versan sobre el
aumento de valor de inmuebles.
Se originan por el beneficio que perciben los sujetos pasivos dueños de inmuebles,
producto de la ejecución de una obra pública, referida a valores que alcanzan
las propiedades por el cambio de uso o intensidad con los que se ven
favorecidos, dado el incremento. Tienen relación con los planes de ordenación
urbanística y territorial.
Deben estar previstas por ordenanzas y leyes nacionales.
Corresponderá a los concejos
municipales, como órganos legislativos locales, la creación, modificación o
supresión de los tributos que le competen de acuerdo con el Texto Constitucional
o los asignados por la legislación.
Retomando la idea original, en
ambos casos, coinciden que no son a instancia de parte interesada, su exigencia
es de carácter obligatorio y no implican contraprestación.
Sin embargo difieren en cuanto a
los sujetos a cargo para su administración, el hecho imponible, la base
imponible y el espacio para su exigibilidad, por ejemplo.
El Impuesto a las Ganancias le
corresponde al Poder Nacional, siendo exigible en todo el territorio; para el
caso del Impuesto al Juego y Apuestas Lícitas es competencia del Poder
Municipal y su ámbito es la jurisdicción local.
La CRBV (1999) señala que es competencia del
Poder Nacional la legislación en materia de loterías, hipódromos y apuestas en
general, correspondiéndole a la Asamblea Nacional aprobar los textos normativos
en referencia.
Por otra parte, la misma Carta
Fundamental le permite al municipio - dentro del elenco de ingresos propios -
gravar la actividad de juegos y apuestas lícitas. Ello significa que los
concejos municipales pueden aprobar ordenanzas.
Como es de suponer, el Legislador
Nacional ha ejercido la competencia constitucional de aprobar leyes en materia
de loterías, casinos, salas de bingo, máquinas traganíqueles e hipódromos.
Efectivamente, durante el período
de sesiones del año 2006, se aprobó (i) la Ley Nacional de Loterías que tiene
por objeto establecer la facultad exclusiva del Estado para organizar,
explotar, administrar, operar, controlar, fiscalizar, regular y vigilar la
actividad de todos los tipos de juego de lotería y sus modalidades, así como el
establecimiento de los principios y disposiciones que regirán tales
actividades.
Esta Ley crea un servicio
autónomo (hoy día se denominan servicios desconcentrados, de conformidad con la
Ley Orgánica de la Administración Pública, 2014), que lleva por nombre Comisión
Nacional de Lotería (CONALOT), el cual tiene a su cargo el control,
fiscalización, inspección, regulación y supervisión de las actividades a que se
contrae aquélla.
Por su parte, sobre casinos,
bingos y traganíqueles, el hoy extinto Congreso Nacional aprobó (ii) la Ley para el control de Casinos, Salas de
Bingo y Máquinas Traganíqueles (1997); su objeto es regular las actividades, el
funcionamiento, el régimen de autorizaciones y sanciones concernientes con los
casinos, salas de bingo y máquinas traganíqueles.
Los hipódromos – mejor dicho, la
actividad hípica – actualmente se rigen por el Decreto con rango, valor y
fuerza de Ley que suprime y liquida el Instituto Nacional de Hipódromos y
regula la actividad hípica (1999).
Ahora bien, como quiera que los
juegos y apuestas generen enriquecimientos que tienen su origen en las
ganancias fortuitas, esto conlleva a una conclusión preliminar sobre una coexistencia con el Poder Nacional, puesto que
a éste también le compete gravarlas; tal es el caso – por ejemplo - del
Impuesto sobre la Renta (2015) y la Ley de Impuesto sobre Juegos y Azar (2007).
La Ley de Impuesto sobre la Renta
(2015) – como su nombre lo dice, en líneas generales – grava las rentas que
posean las personas naturales o jurídicas domiciliadas en Venezuela, sea que la
fuente de ingresos esté situada dentro o fuera de ella, quedando comprendidas las
producidas por ganancias fortuitas, lo que incluye loterías, hipódromos, juegos
y apuestas.
En el caso de la Ley de Impuestos
a las Actividades de Juegos de Envite y Azar (2007), grava la explotación,
operación u organización, en general, de juegos de envite o azar, tales como
loterías, casinos, salas de bingo, máquinas traganíqueles y espectáculos hípicos.
La administración tributaria
encargada – tanto en el ISLR como en la de juegos de envite y azar – es el
Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT),
sin perjuicio de las asignadas a otros despachos como las previstas para
loterías, casinos, salas de bingo, máquinas traganíqueles, espectáculos hípicos
y organizaciones de juegos de envite o azar, en general.
Sobre juegos y apuestas, el
profesor Allan Brewer Carías en su obra “Consideraciones sobre el Régimen
Jurídico de los Juegos y Apuestas”, publicada en la Revista Tachirense de
Derecho Nº 02, año 1992, nos aporta una definición
de ambos.
Expresa que el contrato de juego
es aquél por el cual las partes se prometen que una de ellas obtendrá una
ganancia determinada que depende de la mayor o menor destreza o agilidad de los
jugadores, de sus combinaciones o, en mayor o menor escala, del azar.
Mientras que, para la apuesta, es
una convención en cuya virtud dos partes, una que afirma y otra que niega un
hecho determinado, se prometen recíprocamente cierta ganancia que obtendrá
aquella de las dos que resulte que tenía razón, una vez comprobado el hecho de
que se trate.
Del párrafo anterior se desprende
que ambos son contratos aleatorios, según el Código Civil Venezolano (1982),
cuando para ambos contratantes o para uno de ellos, la ventaja depende de un
hecho casual.
Eloy Maduro Luyando en su
conocido libro “Derecho de Obligaciones
(Derecho Civil III)”, Fondo Editorial Luis Sanojo, Colección Grandes Juristas;
al estudiar la clasificación de los contratos, se refiere a los aleatorios
indicando que las prestaciones de una o alguna de las partes dependen de un
hecho casual, denominado también “álea” y, por lo tanto, varían en su extensión
si el hecho se produce o deja de producirse.
Cuando se celebra este tipo de
contratos - dice el maestro Maduro Luyando (Ob. cit.) - las partes no conocen
la extensión de las prestaciones de un modo determinado, sino que tal
circunstancia dependerá de la realización o no del hecho casual previsto.
Este elemento resulta crucial
para el estudioso del Derecho Tributario al momento de establecer la debida
diferenciación entre un tributo y otro, especialmente cuando se dan situaciones
donde sobre un mismo patrimonio se pretende gravar manifestaciones de riqueza
como el campo de las ganancias fortuitas, juegos y apuestas, en donde hacen
vida los ámbitos nacional y local.
Uno de los aspectos para lograrlo
es a través del hecho generador o hecho imponible en cada caso, aunque no sea
el único.
Ello surge cuando los contribuyentes o las
administraciones tributarias han argumentado lesiones en sus derechos e
intereses acudiendo al Máximo Tribunal, en pro de obtener el restablecimiento
del orden jurídico infringido.
En otra oportunidad se tocarán
tópicos relacionados con el tema.
Se sugiere dar lectura a otras
publicaciones de este autor denominadas “Los Poderes Públicos”, “La Hacienda
Pública Municipal”, “De las Competencias Municipales”, “Municipio y
Tributación”, “El Impuesto sobre Juegos y Apuestas Lícitas”, “Municipio e
Impuesto sobre la Renta”, “El Alcalde”, “El Concejo Municipal”, “Potestad
Tributaria vs. Potestad Reguladora”, “Organización Municipal”, “El Resguardo
Tributario”, “El Síndico Procurador Municipal como Fiscal de la Hacienda
Municipal”, “El Código Orgánico Tributario como norma supletoria en lo
municipal”, “ Las Tasas”, “Las Contribuciones Municipales”, “Instrumentos
Jurídicos Municipales”, “La Administración Tributaria Municipal”, “La actuación
en juicio para el Municipio”, “La Sindicatura Municipal”, “Las Ordenanzas y su
ubicación en el ordenamiento jurídico venezolano”, “Municipio e Impuesto al
Valor Agregado”, “Municipio y Armonización Tributaria”, “Municipio y Cultura
Tributaria”, “Municipio y Jurisdicción Contencioso Administrativa”, “Potestad
Tributaria Sancionatoria Municipal”, “Procedencia de Repetición de Tributos”,
“Municipio e Inmunidad Fiscal frente a entes públicos”, “Sistema Tributario
Venezolano”; que se encuentran en www.eduardolarasalazarabogado.blogspot.com
para tener mayor información.
No lo olvide, el país se
construye desde sus municipios.
